За неуплату (неполную уплату) налогов, сборов, страховых взносов налоговая инспекция может оштрафовать по ст. 122 НК РФ. Размер штрафа составляет 20 % от неуплаченной суммы (40 %, если неуплата, умышленная). В то же время неуплата (неполная уплата) налога не является правонарушением, если за период с установленного срока уплаты налога до дня вынесения решения о привлечении к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ у налогоплательщика было достаточное положительное сальдо ЕНС (п. 4 ст. 122 НК РФ).
Между тем положения п. 4 ст. 122 НК РФ (в ред. Федерального закона от 14.07.2022 № 263-ФЗ) об освобождении от ответственности действуют только с 01.01.2023. По мнению ФНС России (письмо от 06.02.2024 № ЗГ-2-7/1561), указанная норма имеет обратную силу, то есть распространяется на периоды до 01.01.2023 (ст. 5 НК РФ). Также следует учитывать, что за периоды до 01.01.2023 применяются положения п. 20 постановления ВАС РФ от 30.07.2013 № 57, согласно которым занижение конкретного налога не приводит к возникновению задолженности по этому налогу и не влечет ответственности по ст. 122 НК РФ, если на дату окончания срока уплаты налога за налоговый период, за который начисляется недоимка, у налогоплательщика была переплата того же налога в размере, превышающем (или равном) размер заниженной суммы налога.
Таким образом, при представлении уточненной декларации за периоды до 01.01.2023 с суммой налога к доплате в целях п. 4 ст. 122 НК РФ контролеры будут учитывать непрерывно существовавшую до 01.01.2023 переплату только по этому налогу, а с 01.01.2023 – положительное сальдо ЕНС.
Кроме того, контролирующие органы отмечают, что положения п. 4 ст. 122 НК РФ об освобождении от ответственности за неуплату (неполную уплату) налога применяются, только если нарушение было совершено неумышленно. При умышленном нарушении освобождения по п. 4 ст. 122 НК РФ быть не может (письма Минфина России от 26.02.2024 № 03-02-08/16653, ФНС России от 06.02.2024 № ЗГ-2-7/1561).
